关键词】WTO；税法

　　WTO是关贸总协定经过乌拉圭回合谈判后于1995年1月1日建立的国际组织。它具有3个功能：国际性法人实体，国际贸易条约群体和多边贸易谈判场所。从法律的角度来看，加入WTO即意味着参加者可以享有WTO规定的各项权利，也意味着参加者必须履行WTO规定的各项基本义务和严格遵守各自的“入世”承诺。因此，为了充分利用WTO提供的各项有利条件和权利，并严肃对待“入世”承诺的各项义务，以赢得各成员的全面信任，笔者认为，加入WTO后，我国必然也必须对有关法律制度进行改革和完善。“入世”对我国现行法律特别是税法的影响具有重要的现实意义。　

　　（一）对税法功能和作用的影响　

　　1．税法的国家政策贯彻和执行功能将进一步强化　

　　由于“入世”所带来的发展空间和生存环境的巨大变化，我国必然会对自己的社会经济政策和法律作出相应的调整，以逐步提高本国产品在国际贸易中的整体竞争力，并为本国经济的发展建立起WTO允许的基本保障机制，维护民族利益。具体来讲，就是要在科学分析我国各产业竞争力和成熟度的基础上对其进行正确的定位，进而采取不同的政策措施和法律对策。由于税法本身固有的宏观调控功能，国家会更加注意发挥税法的调控作用，从而使税法的国家政策执行功能得以进一步强化。比如，我国通过颁布反倾销和反补贴税法，避免加入WTO后，国外同类产品对国内相关产业的过度冲击；通过对关税法的修改完善，分别对不同产业的产品和同一产业的不同级别的产品适用不同的税率，从而对我国幼稚产业和潜在优势产业提供法律保护。又如，通过对税法减、免税条款的修改，把目前主要集中在劳动密集型产业和东部沿海地区的外资和“入世”后大量拥入的外资引导到技术密集型和资本密集型的高新科技产业领域和中西部地区，从而大大增强我国产品的整体国际竞争力和国内经济发展的总体协调性。另外，还可通过制定新的税法，依法开征新税种，如社会保障税、环境保护税、教育税等，为适应“入世”后有关制度的建立和完善提供强有力的财力支持和法律保障。　

　　2．税法的国家主权维护功能将更为突出　

　　税收主权是国家主权的重要组成部分。我国税法是维护我国主权的重要法律依据。“入世”后，随着大量跨国贸易的产生和电子商务的全面推行，国家间税收管辖权的冲突和税收收益分享的矛盾将进一步加剧。税收管辖权和税收收益的分享程度不仅直接影响到一个国家的经济利益，更为重要的是它还直接涉及到国家的主权问题。因此，“人世”后，我国税法在维护国家税收主权上的职能将更加突出。　

　　（二）对税法体系的影响　

　　税法体系是指一个国家不同效力层次的税收法律规范有机联系而构成的统一整体。加人WTO后，我国的税法体系将受到重大的影响。　

　　1．税法体系结构将得到进一步补充和完善　

　　（1）“入世”将直接导致一些税种税法的颁布。为了充分发挥税法的调控作用以及与国际税法接轨，加入WTO后，我国必然会颁布一系列新税种的税法，依法开征一些新税，从而使我国的税收实体法体系结构得到进一步的优化。　

　　反倾销和反补贴税法将是直接因“入世”而颁布的一部极其重要的税法。根据WTO的基本要求和我国“入世”的承诺，我国加入WTO后，关税税率将大幅度降低，非关税壁垒也会逐渐削减甚至取消。这样，我国现行国际贸易中的产业保护手段将因其与WTO的基本要求相背离而无法对国内有关产业进行有效的保护。因此，必须根据WTO的有关规定，重新寻找有效的贸易保护手段，为民族经济的发展建立一道合理的“安全网”。就税收手段而言，WTO所提供的方式是允许我国对倾销产品和补贴产品依法征收反倾销税或反补贴税。《关税与贸易总协定》第6条第2款规定，缔约国为了抵销或防止倾销，可以对倾销的产品征收数量不超过这一产品的倾销差额的反倾销税。第6条第3款规定，缔约国对于输入其境内的在原产国或输出国制造、生产或输出时直接或间接得到奖金或补贴的产品，可以在所得奖金或补贴额的限度内征收反补贴税。因此，根据WTO的要求和以上规定以及其他成员国的经验，特别是欧盟和美国的经验，反倾销和反补贴将是我国加入WTO后对民族产业保护的基本手段。而反倾销和反补贴的效力源泉则是反倾销和反补贴税的依法课征。尽管我国在1997年3月颁布了《反倾销和反补贴条例》，但该条例在反倾销和反补贴税方面仅作了较一般的原则性规定，这与反倾销和反补贴税在我国加入WTO后将承担的使命极不相称。笔者认为，我国应尽快出台反倾销和反补贴税法，对反倾销和反补贴税的性质、征税主体、纳税人；征税对象、税率以及征税程序、法律责任等予以明确的规定。[1] 　

　　社会保障税法将是另一部直接因“入世”而颁布的重要税法。由于加入WTO后所必然形成的外资企业大量产生，外企职工大量增加的基本经济优势以及社会保障在市场经济体制下的重要作用和社会保障税的突出功能，我国应尽快出台社会保障税法，依法开征社会保障税，为我国社会保障制度的建立和完善提供法律保障。　

　　除以上税法外，为了尽快与国际税法接轨，并借鉴别国先进的税收法律制度，加入WTO后，我国还应陆续出台一些新税种税法，如环境保护税法、教育税法、证券交易税法、遗产与赠与税法等。　

　　（2）加入WTO将直接推进我国税收程序法的完善。为了适应“人世”后税收征管工作出现的新情况、新问题，不断提高税收服务质量，充分发挥税法的各项功能，加入WTO后，我国的税收程序法需要作进一步的补充和完善。加人WTO后，随着生产经营环境的改变，特别是国民待遇原则全面施行，我国的涉外生产经营和跨国贸易将大量增加，现有的不够完善的税收程序法肯定难以满足税收工作的实际需要，必须进一步完善。笔者认为，推行专业化征管，健全自核自缴申报纳税，强化税务监管稽查，推广税务代理，加速推进税收征管计算机化的进程，完善税务争议制度等，将是“入世”后我国税收程序法进一步完善的重点和基本方面。　

　　2．各税种税法将作必要的修改和调整　

　　作为国际贸易条约群体，WTO要求各成员必须遵守有关的贸易条约。这些条约的基本原则包括：无歧视待遇原则，最惠国待遇原则，国民待遇原则，互惠原则，关税减让原则，取消非关税壁垒原则和透明度原则。我国“人世”后必须严格履行“入世”承诺和遵守上述基本原则。这就要求我国对包括税法在内的有关法律规定进行修改和调整，以符合WTO的上述基本要求。就税法而言，加入WTO不仅会直接导致一些新税法的产生，还必然带来和促进现有税收法律制度的修改和调整。具体包括：　

　　（1）在流转税法方面。要按照税收法定原则，提高流转税立法的级次和规格，不失时机地将有关条例上升为法律。在立法内容上应进一步扩大增值税征税范围，适当调整增值税中的中央与地方共享比例，改“生产型”增值税为“消费型”增值税，完善税款抵扣制度，尽量消除对小规模纳税人生产经营的非中性影响，完善进出口环节增值税征退税政策，健全增值税专用发票管理制度；同时要依法适当扩大消费税范围，调整消费税税率，如逐步提高国家垄断性行业的消费税税率，实行价外征收。　

　　（2）在所得税法方面。①统一内外资企业所得税法，按照税收公平原则，对外资企业实行国民待遇。具体包括：统一法定税率；统一并规范应纳税所得额、计税成本和费用扣除的计算标准；统一征管和归属的划分标准；统一税收优惠政策；统一税收征管，不再专门设立外税分局。从而使内外资企业在税法的适用范围以及在税法的执行、解释等方面均能一致，真正享受平等的税收待遇。②完善个人所得税法。如由分类所得税制向分类综合所得税制转变；简化税率，目前我国的个人所得税法规定的累进级次过多，应进行简化，可控制在5级以内；统一扣除项目，参照国际通行做法，个人所得税的扣除项目应只包括以下几项：一是费用扣除，即为获取毛收入所必需的开支；二是生计费扣除，如最低生活费、基本医疗保健费等，对此应根据具体情况采取统一扣除方法；三是附加扣除，主要是针对一些特殊社会群体，如老、幼、孤、残、特殊贡献者等所采取的一种照顾性扣除。③改革农业税法。据预测，我国加人WTO后，农业产业将受到较大的冲击。这不仅表现在由于非关税壁垒的削弱，传统的农业国际贸易保护屏障将大为减弱，还表现在随着大量外国农产品进入我国，预计有近1000万农民将要从农业转移到其他产业。更为重要的是，农民的利益和积极性将受到较大的影响。有关研究结果表明，加人WTO将很可能导致农民的收入减少，虽然一部分农业劳动力可以转移到其他部门，但预计到2005年，农村居民的实际收入将会比基准情景下降2.l％左右。 [2]对此，国家必须采取相应的政策措施和法律对策，以便把“入世”对农业的负面影响降到能承受的程度。就税收政策而言，就是要通过对现行农业税法进行改革，为“入世”后的农业提供一个合理的税收环境。农业税法的改革应遵循以下基本原则：与社会主义市场经济的发展相适应；与国际惯例接轨；有利于我国税法体系的完整统一；体现经济杠杆作用；考虑农民负担的可能；简便易行；有利于农业和整个经济的发展；体现公平税负。基于以上分析，笔者以为，“入世”后，我国农业税法改革的基本思路是废除《中华人民共和国农业税条例》，取消农业税，将农业税分别并入相应的增值税、企业所得税、个人所得税、消费税和资源税等法律、法规中，如在个人所得税法中加入农业生产经营所得条款等。　

　　（3）在财产税法方面。作为地方税法体系中的主体税种税法，财产税法在我国加入WTO后也应作大的调整和完善：财产税作为地方政府主要税收收入的作用会进一步加强；税种税法体系会因一些新税的开征而进一步完善，如遗产税的依法开征等；税率结构将有所变化，如资源税、土地使用税、耕地占用税等涉及资源要素的财产税的税率会有所提高，而房产税的税率由于扩大内需的需要会有所降低。　

　　（4）在行为税法方面。为了适应WT0的要求和进一步优化国内的投资环境，行为税法也应作必要修改。如固定资产投资方向调节税会逐渐被取消；[3] 印花税的作用会因为电子商务的增多而趋弱等。　

　　（三）对税收要素的影响　

　　加入WTO后，我国的税收要素将受到重要的影响。　

　　1．涉外纳税主体将大量增加，纳税人结构发生变化　

　　据预测，到2005年，我国将可能得到1000亿美元以上的外国投资。大量外资进入国内市场，无疑会使作为税法主体的涉外纳税人的数量急剧增加，涉外纳税主体占整个纳税主体的比例也会明显增大，从而使现有的纳税人结构发生明显变化。纳税主体的这一变化还会直接导致税源量的扩大和结构的改变。　

　　2．征税对象的结构比例将发生显著变化　

　　随着“入世”承诺中有关税收条款的生效，税法征税对象的结构比例将发生明显变化。首先，各税种在整个税法体系中的结构比例关系会发生变化。比如，所得税会因为涉外企业所得税优惠条件的逐渐取消、社会保障税等的依法开征、农业税的改革和个人所得税的强化而逐渐成为第一大税种；而流转税则会因为关税总体水平的降低而逐渐丧失目前第一大税种的地位。其次，各税种收入的比例关系也会发生巨大变化。比如，流转税中，关税将大幅度减少。据报道，1994－1997年，我国19种主要信息技术产品的进口额是724亿美元，如果关税水平降低10％，那么仅进口这19种信息技术产品就意味着我国的关税收入将减少72亿美元，[4] 而增值税、营业税等则会因为税源的扩大明显增加。　

　　3．税率将从总体上进行调整并呈多元化趋势　

　　由于“入世”的现实压力，我国在税收法律制度上将会尽快与国际接轨。而税率的总体调整和多元化将是我国“入世”后税收要素的一个重大变化。首先，税率将从总体上进行调整。比如，关税税率将大幅度降低。根据“入世”承诺，我国已将关税总水平由1992年的43％降到了目前的17％，并计划在2000年进一步降到15％。[5] 又如，所得税的税率会有所提高。因为比较发达国家的公司所得税税率一般都在30％－40％，而个人所得税的平均税率一般也在45％以下。[6] 相比之下，我国现行的所得税率就偏低了。除此之外，资源税、土地使用税、耕地占用税、城乡维护建设税等的税率也会因其所涉资源要素和事项的稀缺性和重要性的增强而有所提高，以加强这些资源要素的使用控制，提高它们的使用效益。其次，“入世”也会使我国的税率更趋多元化。比如关税税率就会根据我国的产业政策而依法进行多元化调整。具体来说，就是会对那些需要进行特殊保护的产业和产品，如农产品、汽车和高科技产品等，采取WTO允许的最高关税税率：而对那些我国优势产业和无需特殊保护的产业和产品，如纺织品、服装等则会采取比较低的关税税率。关税税率的多元化还表现在我国会对同一产业的产品因其层次不同而适用不同的关税税率，如处于下游的原材料等初级产品将适用这一产品中的最低税率；相反，对于处于上游的技术密集型产品等高级产品则会适用这一产品中的最高关税税率。通过关税税率结构的多元化设置和优化配置，使我国的“入世”效益得到最大化实现。　

　　4．税收优惠措施将发生重大变化　

　　（1）减、免税条款的适用将逐渐统一。为了充分发挥税法的宏观调控作用，实现国家的产业结构调整和地区经济结构调整战略，税收减、免将仍然是我国“入世”后各税种税法的重要内容。但是，由于国民待遇原则的适用和内外资企业所得税法的最终统一，各税种税法的减、免税条款的适用将逐渐统一。对此，《中共中央在关于制订国民经济和社会发展“九五”计划和2010年远景目标的建议》中就已明确指出：“对外商企业逐步实行国民待遇。”　

　　（2）地区性税收优惠向结构性税收优惠转变。为适应改革开放特别是有效吸引外资的需要，我国现行的税收减、免法律制度具有明显的地区性特点，即税收优惠的适用对象主要是位于某些特定地区的外商投资企业和内资企业，如经济特区、经济技术开发区、沿海经济开发区、高新技术产业开发区、上海浦东新区等。由于其设计目标上的过渡性，地区性税收优惠政策不可避免地存在制度缺陷，进而明显制约了税法对国民经济宏观调控作用的充分发挥。同时，也使引进的外资难以发挥出最大的经济社会效益。加入WTO后，为了配合新的产业结构调整政策的实施，提高我国产业在WTO下的整体竞争能力，我国的减、免税法律制度将发生转变，即由地区性税收优惠转向结构性税收优惠。　

　　（3）普惠制的转变。为了提高我国的外资吸引力度，目前我国对所有涉外企业都给予税收优惠，即对涉外纳税主体实行普惠制。在我国加入WTO后，这种普惠性的涉外税收优惠政策将逐渐过渡到特惠制，即在“入世”后，我国将只给那些生产经营符合我国产业政策和经济结构政策的涉外企业以税收优惠，而对其他涉外企业将分步骤取消税收优惠，以充分发挥税收减免调节机制在提高外资利用效益上的作用。　

　　（四）对税法宣传教育的影响　

　　贸易自由化和稳定性是WTO的基本宗旨，而这一宗旨的实现则有赖于各成员国贸易法律、法规和政策措施的充分透明度。因此，WTO把透明度原则规定为自己的一大基本原则。透明度原则的基本内容是，各成员国应将有关事项的法律规定和政策措施，如关于产品的分类或估价，关于税捐和其他费用的征收率，关于影响进出口货物的销售、分配、运输、保险、仓储、检验、展览、加工、混合或使用的各项法律、法规等，进行及时充分的公布，以使其他缔约方政府和贸易经营者能全面深入了解，防止缔约方之间进行不公开贸易，避免歧视性贸易存在。　

　　根据WTO上述透明度原则的基本要求，加入WTO后，我国应增强对外贸易法律政策的透明度。就税法而言，必须通过各种方式和途径让缔约方政府和任何经营者能系统、及时、准确地了解我国的各项税收法律和政策，包括：税收法律、税收行政法规、税收地方性法规等。　

　　透明度原则的实施必然对我国税法的宣传教育提出更高的要求，并产生积极的推动作用。由于整个民族法治意识有待进一步增强，目前在我国包括税法在内的整个法律政策体系的透明度比较低，甚至直到现在，我国还存在不少“内部规定”。这一状况离WTO透明度原则的要求存在明显的距离。为此，加入WTO后，我国将会采取一系列措施迅速增强本国税法的透明度，并达到WTO的基本要求。笔者认为，为了尽快实现上述目标，我国政府除了按WTO有关规定的基本要求对我国税法进行专门整理汇编以供有关方面查询外，还应特别注意税法尤其是涉外税法的广泛宣传和教育。在此基础上应重点加强税法的对外宣传，要充分利用政府网站通过国际互联网向包括WTO成员在内的所有国家和公民广泛宣传和系统介绍我国的税收法律和政策，以迅速增强我国税收法律政策在WTO各缔约国中的信任度。